En ändring av rättstillämpningen
En ändring av rättstillämpningen genom avgöranden i Högsta Förvaltningsdomstolen
Skatteverket har sedan mitten av 2000-talet specialgranskat branscher där det är vanligt med inhyrd personal. Grunden är att dessa branscher givit näring åt handel med svart arbetskraft. Exempel på branscher som specialgranskats är bygg, städ och transport.
Det är uppenbart, att Skatteverkets utredningssvårigheter i ärenden och mål rörande osanna fakturor givit upphov till att beviskraven helt eller delvis eftergivits. I några färska domar från Högsta Förvaltningsdomstolen, HFD, har handeln med s k osanna fakturor definierats. Med osann faktura avses en faktura som ger sken av att ett avtal ingåtts mellan två parter om köp av varor eller tjänster men där avtalet mellan dem i själva verket avser köp av själva fakturan. Det är sällsynt att Skatteverket ens gör ett försök att klarlägga det faktiska förhållandet mellan parterna. Trots att bedömningen av avtalet mellan parterna är av central betydelse har denna fråga mer eller mindre lämnats därhän. Skenavtalet innebär, att den utbetalning som gjorts av beställaren av de osanna fakturorna återbetalas efter att det anlitade bolaget fått ersättning för fakturaskrivande och hämtning av pengar. Återbetalningen är ett bevisfaktum för att det förelegat ett skenavtal och att medlen använts för betalning av svart arbetskraft. Skatteverket har lyckats med konststycket att få förvaltningsdomstolarnas tillåtelse att hoppa över dessa led i beviskedjan. I stället har det uppstått en bevispresumtion i mål rörande osanna fakturor. Bevispresumtionen innebär att Skatteverket vid en vanlig skrivbordsgranskning konstaterar, att det anlitade bolaget varit oseriöst i den meningen att bolagets avsikt aldrig varit att betala skatter och avgifter. Skatteverket framhåller att det anlitade bolaget företrätts av s k målvakter som haft samma position i en mängd andra bolag och som ofta dömts för ekonomiska brott. Bolaget saknar känd adress och hinner ofta gå i konkurs. Regelmässigt saknas bokföring. Skatteverket samlar ihop dessa omständigheter och konstaterar härefter att det anlitade bolaget uppfyller måtten på vad, som enligt Skatteverkets nomenklatur, är typiskt för ett s k fakturaskrivande bolag. Skatteverkets utredningar är generellt sätt förutsägbara och tendentiösa. Anledningen till att Skatteverket haft framgång med sina metoder är att förvaltningsdomstolarna, med få undantag, sanktionerat verkets synsätt. Såväl kammarrätternas som förvaltningsrätternas motiveringar är oftast mycket kortfattade och anknyter till vad Skatteverket anfört i omprövningsbesluten. De skattskyldiga, som ser sin ekonomi falla sönder, lägger ned stora belopp på advokater och skattekonsulter för att bevisa sin oskuld. Då är det lätt att hålla sig för skratt när man får del av domskälen som kan se ut på följande sätt: Vad bolaget och dess företrädare anfört till stöd för sin talan och vad som i övrigt framkommit i målen föranleder inte förvaltningsrätten att göra annan bedömning än vad Skatteverket gjort och detta gäller även frågorna om eftertaxering, efterbeskattning och skattetillägg.
Den 21 november 2012 avgjorde HFD fem mål rörande osanna fakturor. HFD tar Skatteverket i örat och avgörandena är ett klart underbetyg åt Skatteverket och de förvaltningsdomstolar som givit jordmån åt Skatteverkets synsätt på bevisfrågorna. I avgörandena går HFD pedagogiskt igenom bevisbördans placering i det ordinarie förfarandet och vid eftertaxering, efterbeskattning och skattetillägg. Det förhållandet att HFD givit utrymme åt att redovisa vad som gäller om principerna för placering av bevisbördan inom skatterätten kan tyckas vara en överdrift. Förklaringen är med största sannolikhet en ren tillrättavisning och en uppmaning åt Skatteverket och underinstanserna från HFD:s sida, att tillämpa de bevisregler som sedan oöverskådlig tid funnits förankrade i rättstillämpningen.
Noterbart är även att HFD anknyter till bokföringen och anför att det ofta saknas anledning att vid beskattningen av en näringsidkare ifrågasätta riktigheten av betalda fakturor som utställts av en oberoende part och som bokförts i näringsverksamheten. Bokföringen är en naturlig utgångspunkt mot bakgrund av det ansvar som en näringsidkare har att sörja för att bokföring och redovisning för skatteändamål är korrekt.
Detta förhållningssätt utgör en tydlig skärpning av beviskraven. Om osanna fakturor intagits i bokföringen innebär detta, att Skatteverket implicit även gör gällande att näringsidkaren gjort sig skyldig till bokföringsbrott som är att bedöma som grovt då falska handlingar använts i bokföringen. Detta är en allvarlig brottsanklagelse som Skatteverket förbigår med tystnad i sina utredningar. Utgångspunkten är att bokföringen skall äga vitsord till dess annat kan ha visats. Därmed föreligger en skyldighet för Skatteverket att bevisa, att det förelegat ett skenavtal som gör att bokföringen är bristfällig. Saknas brister i bokföringen skall denna, som påpekats av HFD, vara den naturliga utgångspunkten för bedömningen.
Vidare tar HFD udden av den bevispresumtion som tillämpats. Om det förekommit att det anlitade bolaget även ägnat sig åt handel med osanna fakturor betyder inte detta med automatik att samtliga dess kunder varit delaktiga i förfarandet. Varje enskilt fall måste bedömas individuellt med beaktande av omständigheterna i just det fallet. Även detta synsätt bör ses mot bakgrund av att varje påstående om osanna fakturor innebär en allvarlig brottsanklagelse som tillika kan medföra oreparabla ekonomiska konsekvenser.
Det står nu helt klart, att Skatteverket fortsättningsvis måste beakta omständigheter som anförs från den skattskyldiges sida och som talar för en annan hypotes än den som Skatteverket framfört. Det kommer i framtiden inte att vara möjligt att lättvindligt avfärda allt vad som anförs från den skattskyldiges sida som förklaring till att arbetskraft hyrts in. Uppgifter som talar till den skattskyldiges fördel måste framgent vederläggas på sedvanligt sätt.
En fråga av största intresse är om Skatteverket och underinstanserna kommer att krypa till korset, d v s acceptera de beviskrav som HFD ställt upp. Det är inte alldeles säkert. I ett fall, som jag väl känner till, anför Skatteverket att domarna är svårtolkade genom att de inte tar upp några rättsfrågor utan enbart inriktar sig på bevisningen. Den slutsatsen kan dock dras att HFD inte underkänt Skatteverkets resonemang i sig. Skatteverket har alltså inte agerat felaktigt. Skatteverket kan alltså aldrig göra fel vad Sveriges högst dömande organ än säger. Lämpligare tidpunkt för självrannsakan än denna borde inte funnits men Skatteverket vägrar alltså att ge sig. Vad vi kan hoppas på är, att den tjänsteman som uttryckt sig på ovanstående sätt brustit i sin tjänsteutövning och att Skatteverket omgående ger instruktioner till sina handläggare om hur det nya rättsläget skall tillämpas.
Vad som dock inger hopp är, att Kammarrätten i Stockholm i sin bedömning anpassat sig till HFD:s avgöranden i ett mål rörande betalningssäkring ( 7997-12 ) av den 21 december 2012, där jag för övrigt var ombud för klaganden. Kammarrätten upphävde Förvaltningsrättens beslut om betalningssäkring och domskälen är utan tvekan anpassade till HFD:s avgöranden. Sålunda anför Kammarrätten att omständigheten att underentreprenörsbolagen inte har fullgjort sina skyldigheter i fråga om skatter och avgifter, kan emellertid inte med automatik leda till slutsatsen att bolaget varit delaktigt i förfarandet. Enligt min mening skulle Kammarrättens avgörande inte varit möjligt före den 21 november 2012.
Det råder ingen tvekan om att ett antal företagare kommit att bli oskyldigt dömda genom Skatteverkets och underinstansernas hittillsvarande rättstillämpning. Frågan är om det finns några möjligheter för dessa näringsidkare att få upprättelse.
En möjlighet som står till buds är att begära omprövning med åberopande av de bestämmelser i skatteförfarandelagen, skattebetalningslagen och taxeringlagen som innebär att beslut som fått laga kraft omprövas om beslutet avviker från rättstillämpningen i ett avgörande av Högsta förvaltningsdomstolen som har meddelats efter beslutet.
Med tanke på den bakläxa Skatteverket och underinstanserna fått genom HFD:s avgöranden håller jag inte för osannolikt, att detta kan vara en väg att få sin sak prövad på nytt.
Nyköping den 3 januari 2013
Hans Sundberg